Un criterio interesante desde el punto de vista contable será aquel que distingue:

En resumen y como síntesis de ambos criterios podríamos exponer el siguiente cuadro:

Fuentes de Financiación Propias.-

Capital.

Entendemos por tal a la fuente de financiación propia constituida por la aportación inicial que los socios harán a la empresa.

Tres son principalmente las cuentas que están relacionadas con este concepto incluidas en el subgrupo 10:

• 100. Capital Social. El escriturado en las sociedades que revisten forma mercantil
• 101. Fondo Social. Capital de las sociedades sin forma mercantil
• 102. Capital. Correspondiente a empresas individuales generalmente calculado como diferencia entre el pasivo y el activo.

Recursos Generados por la empresa

Una vez considerados los recursos aportados inicialmente por los socios a la empresa hemos de mencionar aquellos que la empresa es capaz de generar por sí misma como ente vivo que realiza sus operaciones. Estos recursos se recogen en el grupo 1:

• 11. Reservas
• 12. Rtdos pendientes de aplicación
• 13. Ingresos a distribuir en varios ejercicios
• 14. Provisiones para riesgos y gastos.

Reservas

Entendemos por tal a los beneficios obtenidos por la empresa que no son distribuidos entre los socios, ya sea por acuerdo en JGA o por exigencia legal o estatutaria.

Como cuentas representativas podemos nombrar las siguientes:

111. Reservas de Revalorización.

Esta cuenta nace como consecuencia de la continua perdida de valor de los elementos patrimoniales como consecuencia de la inflación. Esta continua devaluación falsea las contabilidades y contradice el principio contable de la imagen fiel del patrimonio, por ello se realizan revalorizaciones que han de ser aprobadas por ley mediante una Ley de Actualización de Balances. Los valores contables que son objeto de revalorización y generan plusvalías deben registrarse en esta cuenta de neto patrimonial.

Ej. La sociedad “” adquirió en enero del año 1 un inmovilizado material por valor de 10 millones, amortizable en 10 años. En diciembre del año 4 se aprueba una actualización de balances que considera dicho inmovilizado como amortizable con los siguientes coeficientes de actualización:

año 11'2

año 21'1

año 31'05

año 41

por lo tanto el valor actualizado del inmovilizado sería:

10.000.000 x 1.200.000 = 12.000.000

y la dotación actualizada seguiría el siguiente cuadro:

la revalorización se contabilizaría:

La nueva cuota de amortización quedaría calculada de la manera siguiente:

12.000.000 - 4.350.000 = 7.250.000

7.250.000 / 6 años = 1.275.000

Como la nueva cuota de amortización es mayor que la que teníamos anteriormente (1.000.000 < 1.275.000) los gastos aumentan y los bº disminuyen por tanto disminuirá la cuota a pagar por IS.

En el caso en que el inmovilizado se vendiese por 15.000.000 observaremos la siguiente diferencia:

Sin actualizar

Revalorizado

Como podemos ver el bº se ve disminuido y por tanto disminuiremos el bº imputado a P y G con lo que conseguiremos un ahorro de impuestos.

Como conclusión podemos decir que la revalorización es positiva desde el punto de vista fiscal ya que produce una reducción en la cuota a pagar por IS tanto si el inmovilizado se vende como si queda en nuestro patrimonio.

112. Reserva Legal.

Las leyes obligan con frecuencia a dejar de distribuir parte de los beneficios. Así el ejemplo más claro lo encontramos en las SA que han de destinar el 10% del beneficio del ejercicio, una vez deducidos los impuestos, a la Reserva Legal, hasta que esta alcance el 20% de la cifra de capital social

113. Reservas Especiales.

Son reservas dotadas obligatoriamente cumpliendo los requisitos fijados en alguna ley.

116. Reservas Estatutarias.

Registra las dotadas en cumplimiento de lo establecido en los estatutos de la propia sociedad.

117. Reservas Voluntarias.

Recogen las constituidas libremente por la empresa.

Resultados Pendientes de Aplicación.

120. Remanente

Es normal que las empresas dejen una parte del beneficio sin asignar dentro de la cuenta.

121. Resultados Negativos de Ejercicios Anteriores

En el caso de que existan pérdidas la cuenta P y G no puede quedar sin saldar indefinidamente, su saldo pasará por tanto a esta cuenta. El saldo deudor de esta cuenta pasará al pasivo restando.

Los movimientos de esta cuenta quedarían resumidos en:

Cargo

Abonos

a) aportaciones de socios

b) compensación con bº futuros

c) compensación con cargo a reservas

d) reducción de capital

122. Aportaciones de socios para la compensación de Pérdidas

La empresa procurará poner en juego, como hemos visto en el ejemplo anterior, a los accionistas para realizar nuevas aportaciones que compensen las perdidas incurridas por la empresa. Estas aportaciones son recogidas en esta cuenta.

Subvenciones.

En el subgrupo Ingresos a Distribuir en Varios Ejercicios (IDVE) se contemplan situaciones de imputación de ingresos diferidas, el caso más reflejado es el de las subvenciones que son transferencias de recursos realizadas por instituciones públicas o privadas a la empresa, sin contrapartida directa por ellas, con objeto de financiar una inversión en activos fijos (de capital) o asegurar una rentabilidad mínima (de explotación).

Las subvenciones por tanto se clasifican según su naturaleza pública o privada en: Oficiales o No Oficiales; según su cobertura en: de Capital o de Explotación y por último según la existencia de la posibilidad futura de devolución o no en: Reintegrables y No Reintegrables.

Según el PGC podemos distinguir:

130. Subvenciones Oficiales de Capital

131. Subvenciones de Capital

Se trata de subvenciones concedidas para la financiación de alguna inversión en activos. Ambas cuentas representan el mismo concepto contable con la diferencia de que la cuenta 130 incluye las subvenciones concedidas por instituciones públicas y la 131 incluirá por tanto las concedidas por las privadas. Se entiende que al ser subvenciones concedidas no están sujetas a ningún requisito que implique su reintegración por tanto se reconocen como subvenciones no reintegrables las que se incluyen en ambas cuentas.

La contabilización de las subvenciones se realiza de la siguiente manera:

Ej. La sociedad “” ha previsto realizar una inversión de 25.000 u.m. La Administración le concede una subvención no reintegrable por el 50% de la inversión. Dicha inversión se amortiza en 5 años.

Como podemos ver la subvención se va imputando a resultados de manera análoga a la amortización del bien. En el caso de que el activo no fuese amortizable se imputará al resultado del ejercicio en el que se produzca su enajenación o baja.

172. Deudas a l/p transformables en subvenciones

Si nos encontrásemos con subvenciones que tuviesen carácter reintegrable las contabilizaremos en esta cuenta.

Ej. La sociedad “” recibe una subvención oficial con carácter reintegrable por importe de 20.000.000 para financiar la adquisición de maquinaria.

a) por la concesión

b) por la adquisición de la maquinaria

c1) si la subvención pierde su carácter de reintegrable

c2) si se producen las circunstancias que determinan la devolución total o parcial de la subvención

740. Subvenciones Oficiales a la Explotación

741. Otras Subvenciones a la Explotación

En ambas cuentas se recogen las subvenciones con carácter no reintegrable, oficiales o no, que tienen por objeto el que la empresa obtenga un nivel de resultados o de producción.

Ej. La comunidad autónoma andaluza concede una subvención de 25.000.000 a una sociedad que explota los pinares de la provincia de Córdoba con el fin de asegurar una rentabilidad mínima.

a) por la concesión

b) por el cobro

Ej. Una fundación privada concede a la sociedad “” 5.000.000 con el fin de que cubra parte del déficit de explotación existente desde hace algunos años.

Provisiones para Riesgos y Gastos.

Su objeto es cubrir gastos originados en el ejercicio o en otro anterior, pérdidas perfectamente identificadas en cuanto a su naturaleza, pero que, en la fecha de cierre sean probables o ciertas pero indeterminadas en cuanto a importe exacto o fecha en la que se producirán.

140. Provisión para Pensiones y Obligaciones Similares

Recoge los fondos destinados a cubrir las obligaciones legales o contractuales referentes al personal de la empresa con motivo de su jubilación o por otras atenciones de carácter social.

En el caso de que estos fondos generaran rendimientos que supongan un gasto a la empresa que los constituye, estos rendimientos incrementarían el valor de la provisión.

a) creación de la provisión

b) rendimientos atribuidos al fondo

c) aplicación de la provisión

d) si existiera exceso se abonará a una cuenta de ingresos que compense el gasto producido

141. Provisión para Impuestos

Recogerá los importes estimados por las deudas tributarias cuyo pago no esté determinado en cuanto a su importe exacto.

a) creación de la provisión

b) aplicación de la provisión; utilizando una cuenta de administraciones públicas en el caso de que se deje pendiente o tesorería en el caso en el que se realice el pago.

c) en el caso de que el importe de la provisión sea excesivo

Ej. Se procede por parte de la HP a incoar un acta de inspección tributaria que recoge la obligación de la empresa de abonar una deuda tributaria no liquidada en su tiempo de 300.000 u.m. Dicha acta ha sido recurrida por la empresa.

a) sanción favorable a Hacienda

b) sentencia favorable a la empresa

142. Provisión para Responsabilidades

Recoge los importes estimados para hacer frente a responsabilidades probables o ciertas nacidas en litigios en curso.

a) creación

b) aplicación

c) exceso

143. Provisión para Grandes Reparaciones

Representa el fondo constituido para atender revisiones o reparaciones extraordinarias del inmovilizado.

a) creación

b) aplicación y exceso

144. Fondo de Reversión

Constituye la reconstitución del valor económico de un activo revertible (concesión administrativa) teniendo en cuenta las condiciones relativas a la reversión establecidas en la concesión del activo.

a) constitución del fondo

b) aplicación del fondo

c) exceso

Ej. La sociedad “” adquiere a comienzos del año 1 un inmovilizado material por valor de 10.000 u.m. cuya vida útil se estima en 20 años. Estos bienes revierten al Estado al final del año 10, y se estima que en ese momento los gastos que producirá la reversión serán de 1.500 u.m.

La dotación anual en función de la vida útil será:

10.000 / 20 años = 500 u.m.

por tanto al final del año 10 el Valor Neto de los activos será:

P. Adquisición ... 10.000

A. Acumulada ... 5.000

Valor Neto ... 5.000

La cantidad que hemos de ir dotando al fondo de reversión será:

Valor Neto ... 5.000

Gastos ... 1.500

Total ... 6.500

6.500 / 10 años = 650 u.m. dotación anual al fondo de reversión

en cada uno de los años haremos por la dotación al fondo el siguiente asiento:

al producirse la reversión contabilizaremos:

490. Provisión para Insolvencias de Tráfico.

Se dotan para cubrir las situaciones de insolvencia de clientes y deudas incobradas con origen en operaciones de tráfico.

El PGC ofrece dos alternativas para su utilización:

La operativa de la provisión sería, en el caso de estimación global:

Ej. Supongamos que una empresa estima al final del ejercicio un riesgo cifrado en 100.000 u.m.

Durante el siguiente ejercicio se producen insolvencias por 90.000

Daremos ahora de baja la provisión del año anterior

Dotaremos una nueva provisión para el siguiente ejercicio

En el caso de estimación individualizada:

Ej. Durante el ejercicio se estima el riesgo de insolvencia de un cliente en 50.000 u.m.

Se dota la correspondiente provisión individual

La situación del cliente puede deparar diversos casos posibles:

Si el cliente paga toda la deuda

Si el cliente solo paga parte de lo que adeuda y el resto resulta definitivamente incobrable

Si el cliente resultase fallido en su totalidad

499. Provisión para Otras Operaciones de Tráfico

Son fondos dotados para la cobertura de posibles gastos por devoluciones de ventas, garantías, revisiones y otros conceptos análogos.

a) creación de la provisión

b) aplicación de la provisión

Fuentes de Financiación Ajenas.-

Se denominan así aquellas de que la empresa dispone con obligación de devolverlas dentro de los plazos previstos.

Si las clasificásemos de acuerdo a un criterio económico-financiero podríamos dividirlas en recursos financieros espontáneos (derivadas del tráfico) y recursos financieros negociados.

Fuentes de financiación ajenas derivadas del tráfico

Son aquellas que están derivadas del tráfico normal de la empresa, es decir los Acreedores por operaciones de tráfico incluidos en el grupo 4 del PGC.

Como ya conocemos su comportamiento nos evitaremos su explicación y pormenorización.

Fuentes de financiación ajenas negociadas

En este momento nos disponemos a estudiar los recursos financieros negociados de todo tipo, es decir a l/p y c/p que no surgen de las condiciones normales del tráfico de la empresa, sino que es esta la que los negocia con los agentes financieros.

Ejemplo representativo de estos recursos es el préstamo concedido por un banco o la emisión de empréstitos por parte de la empresa.

Las fuentes financieras negociadas se subdividen en dos grandes grupos: las recogidas en el Grupo 1 como financiación básica, se tratan de fuentes a l/p; y las recogidas en el Grupo 5 de cuentas financieras en las que se recoge las fuentes a c/p.

Estudiaremos por tanto las siguientes fuentes de financiación guiándonos mediante el siguiente esquema:

Empréstitos y Otras Emisiones Análogas.

Esta fórmula implica la emisión de una deuda global denominada empréstito y dividida en pequeñas partes denominadas obligaciones que significan un derecho de cobro contra su emisor.

Existen diversas clases de obligaciones a las que haremos una breve mención:

• Simples o convertibles. Siendo simples aquellas que obligan al emisor a la devolución del capital prestado y convertibles aquellas que dan la posibilidad al titular de convertirse en accionista de la empresa.
• Emitidas A la par, bajo par o sobre par. Haciendo referencia a si la obligación se emite sobre el nominal, bajo este o por el nominal.
• Amortizadas A la par, con prima de reembolso o con lotes. Es el mismo caso anterior solo que se trata de la amortización a la par o sobre la par (con prima) en cuanto a los lotes se trata de un sorteo entre los obligacionistas para ver quien es agraciado con una cantidad superior al nominal.

150. Obligaciones y Bonos

Esta cuenta representa el nominal de las obligaciones y bonos emitidas por la empresa y que quedan pendientes por amortizar.

500. Obligaciones y Bonos a c/p

Representa el nominal de las obligaciones y bonos que se amortizarán en este año.

La mecánica contable de las obligaciones es la siguiente:

a) Emisión del empréstito:

b) Suscripción y Desembolso del empréstito:

c) Devengo de intereses:

d) Pago de los intereses devengados:

e) Amortización de los gastos:

f) Amortización de títulos: